Indkomstbeskatning, herunder personlig indkomst, aktie- og kapitalindkomst
Denne artikel er skrevet til brug ved faget "skatteret" ved Syddansk Universitet. Artiklen var ikke oprindeligt tiltænkt udgivelse, og den vil bære præg af dette. Artiklen er ikke skrevet af advokat.
Når det er fastslået, at et skattesubjekt er skattepligtigt til Danmark efter KSL (kildeskatteloven) §§ 1-2, må man efterfølgende finde ud af, hvilket beløb der så skal betales skat af, og hvordan skatten derefter skal beregnes.
Den skattepligtige indkomst opgøres som udgp. efter reglerne i SL (statsskatteloven) §§ 4-6. Indkomstbegrebet i statsskatteloven bygger på nettoindkomstprincippet, hvilket betyder, at skattesubjektets indkomst er bruttoindkomsten med fradrag for de udgifter, der i løbet af året har været afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten. Det er så dette beløb, der beskattes.
Udgangspunktet kommer fra SL § 4. Herefter skal alle indtægter, uanset om der er tale om engangsindtægter eller tilbagevendende indtægter, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det er altså lige meget om indtægten stammer fra arbejde eller en pludselig erhvervelse som fx en gave. Skattepligten omfatter også alle erhvervelser af økonomisk værdi og således ikke kun penge. Indkomstbeskatningen bygger på globalindkomstprincippet, og fuldt skattepligtige personer er derfor skattepligtige af deres samlede indkomst, hvad enten den kommer fra Danmark eller udlandet.
SL § 5 er en negativ afgrænsning af § 4, og fortæller derfor noget om, hvilke indtægter der specifikt ikke er skattepligtige. Bestemmelsen bygger på en sondring mellem, hvad der er indkomst, og hvad der er avance. Der opstilles to generelle hovedregler:
- Ikke-realiserede værdisvingninger på aktiver skal ikke medregnes ved indkomstopgørelsen
- Salg af den skattepligtiges aktiver skal ikke medregnes ved indkomstopgørelsen
De to hovedregler er dog i flere tilfælde fraveget, bl.a. gælder nr. 1 ikke, såfremt salget sker som et led i skatteyderens næringsvirksomhed, eller hvis skatteyderen erhverver aktivet i spekulationsøjemed.
SL § 6 indeholder hovedreglen for, hvilke udgifter, der kan fratrækkes ved beregningen af den skattepligtige nettoindkomst. Det er specielt driftsomkostninger og renteudgifter. De fradragsberettigede udgifter er i SL § 6, litra a beskrevet som ”[d]e udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger”. Det følger underforstået af SL § 6, at private udgifter, anlægsudgifter, udgifter til gaver osv. ikke er fradragsberettigede.
Indkomst / Avance
I hele SL er der en fundamental sondring mellem indkomst og avance. Ideen er, at selve grundlaget for erhvervelsen af indkomsten er indkomstopgørelsen uvedkommende, og at det alene er indkomstgrundlaget, der skal medregnes ved indkomstopgørelsen.
Vi illustrerer ofte dette ved en sammenligning med et æbletræ, hvor æblerne er indkomsten og træet er indkomstgrundlaget. Udgifterne til at købe æbletræet er en anlægsudgift og derfor ikke fradragsberettiget. Derimod er der fradrag for de udgifter, som anvendes til at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten. Det vil altså her sige udgifter til gødning, beskæring og udgifter til plukning af æblerne.
På indtægtssiden er det så den indkomst, der kommer ved salget af æblerne, der skal beskattes jf. SL § 4. Hvis den skattepligtige derimod sælger selve æbletræet er det som udgangspunkt skattefrit, jf. SL § 5. Med mindre han lever af at sælge æbletræer eller købte træet, fordi han regnede med, at det ville stige i værdi.
Personer / Selskaber
Det teoretiske udgangspunkt er, at personer og selskaber beskattes på samme måde efter grundprincipperne i SL §§ 4-6. Der gælder dog en række specialregler for henholdsvis personer og selskaber, hvoraf en af de mest centrale forskelle knytter sig til selve skatteberegningen. Et selskab betaler en flad skat på 25 % af den skattepligtige indkomst, mens der for personer gælder langt mere komplicerede regler for progressiv beskatning.
Periodisering
Det er relevant ikke kun at se på, hvad der skal betales i skat, men også hvornår der skal betales. Altså periodiseringen. Det følger af SL § 4, at det er den skattepligtiges ”samlede årsindtægt,” og det kan derfor konkluderes, at det opgøres på årsbasis. Det er også optjeningstidspunktet, altså tidspunktet, hvor skatteyderen vinder endelig ret til beløbet, der er afgørende, og ikke hvornår det bliver betalt. Det er relevant, både hvis skatteyderen først får betaling senere, og hvis han er forudbetalt.
Der er nogle ting, for hvilke det kan være lidt mere indviklet at fastsætte det præcise tidspunkt for skattepligten. Hvis der fx er tale om et aktieudbytte, er det tidspunktet, hvor udbyttet fastsættes på selskabets generalforsamling, der er afgørende, mens det ved kursgevinster normalt først er, når gevinsten realiseres.
Fradragstidspunktet for udgifter følger af SL § 6, litra a. De driftsomkostninger, der kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, er de udgifter, som ”i årets løb” er anvendt til at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten. Fradraget forudsætter efter praksis, at der er opstået en endelig retlig forpligtelse til at afholde udgiften.
Hvis udgiften går til at anskaffe et aktiv med omsætningsværdi, følger periodiseringen af de forskellige afskrivningsregler.
Tidspunktet for fradraget kan også være lidt svært at fastsætte nogle gange, men fx for driftstab er det, når tabets størrelse er endeligt konstateret, og for renteudgifter er det forfaldstidspunktet.
Den personlige indkomst
Beskatningen af den personlige indkomst er delt op i flere bunker, som man som skattesubjekt betaler til, afhængigt af ens indkomst. Det er arbejdsmarkedsbidrag, kommune- og kirkeskat og statsskat.
Ad Arbejdsmarkedsbidrag
Indledningsvist betaler alle lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende et arbejdsmarkedsbidrag på 8 %, jf. arbejdsmarkedsbidragsloven. Man fratrækker så arbejdsmarkedsbidraget i den skattepligtige indkomst, så det ikke indgår i beregningen af indkomstskatterne.
Ad kommune- og kirkeskat)
Beskatningsgrundlaget for kommuneskat og kirkeskat er den skattepligtige indkomst. Kirkeskatten udgøre gennemsnitligt 0,7 %, og kommuneskatten svinger fra kommune til kommune, men den lå i gennemsnit på 24,9 % i 2010.
Ad statsskatter)
Statsskatterne er de skatter, der efter PSL § 5 betales til staten. Det er summen af bundskatten, topskatten, sundhedsbidrag, skat af aktieindkomst og skat af CFC-indkomst. CFC-indkomst er dog så specialiseret, at det falder uden for denne fremstilling.
Bundskatten beregnes ud fra den personlige indkomst med tillæg af positiv kapitalindkomst, jf. PSL § 6. Hvis man har negativ kapitalindkomst, medregnes dette ikke, men det modregnes i ens ægtefælles positive kapitalindkomst. Det er dog en forudsætning, at ægtefællerne er samlevende ved udgangen af skatteåret.
Bundskatten er 3,76 % af dette beløb. Fra 2012-2019 forhøjes bundskatten gradvist op til ca 12 %, i takt med at sundhedsbidraget bliver afskaffet.
Topskatten beregnes på baggrund af beregningsgrundlaget i PSL § 7, stk. 1. Det er den personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i pensionsbeskatningslovens regler om indskud på kapitalpension. Der skal så tillægges positiv nettokapitalindkomst, der overstiger et grundbeløb på 40.000 kr.
Topskatten beregnes som 15 % af dette beregningsgrundlag, med et bundfradrag på 389.900 kr. Hvis ægtefæller har været samlevende i hele indkomståret, kan der foretages en samlet beregning af topskatten.
Sundhedsbidraget er det der delvist afløser amtsskatten. Den er pt. 8 % og beregnes på samme grundlag som kommuneskatten. Den finansierer hovedparten af regionernes sundhedsudgifter, men den er ved at blive faset ud og afløst af en højere bundskat.
Personfradrag
Personer over 18 år har et personfradrag på 42.900 kr. De beregnede skatter nedsættes så med skatteværdien af personfradraget. Ægtefæller kan overføre uudnyttet personfradrag til hinanden.
Underskud
Når man opgøre den skattepligtige indkomst, personlig indkomst og aktieindkomst, kan der faktisk opstå et underskud. Det kan fx ske, hvis en person har større fradrag end indtægter. Så bliver det muligt senere at modregne dette underskud i fremtidige skattepligter.
Opgørelse af personlig indkomst
Den personlige indkomst defineres negativt i PSL § 3 som værende alle indkomster, der indgår i den skattepligtige indkomst, og som ikke er kapitalindkomst, aktieindkomst eller CFC-indkomst. Derfor kan man ikke udtømmende opremse en liste over præcist, hvilke indkomster det er, men vi kan se på nogen af de mest almindelige. Det er hovedsageligt ting som løn (både lønindtægt og honorar), personalegoder (bil, bolig, computer, internet, telefon), gaver (der er dog nogen gaver der ikke beskattes, fx lejlighedsgaver) og overskud ved hobbyvirksomhed osv.
Den personlige indkomst kan enten være A-indkomst eller B-indkomst. Hovedkriteriet for, om de er tale om A-indkomst, og der derved skal indholdes A-skat er, om der er tale om vederlag i penge for personligt arbejde i tjenesteforhold.
Kapitalindkomst
Kapitalindkomsten udgører en sammenregning af alle de indtægter og udgifter, som er udtømmende opregnet i PSL § 4. Der er bl.a. tale om ting som renteindtægter og -udgifter, skattepligtige gevinster o.l. Vi ser lidt mere konkret på et par af dem.
Ad renter)
Renter defineres i praksis som den sædvanlige betaling til kreditor for at stille kapital til rådighed, beregnet som en bestemt procentdel af den til enhver tid værende restgæld.
Renteindtægter beskattes som hovedregel som kapitalindkomst, med mindre personen lever af at sælge og købe fordringer, eller ved at drive finansieringsvirksomhed. Så er det jo næringsvejen, og så skal det opgøres som personlig indkomst.
Renteudgifter er fradragsberettigede. Der sondres her ikke mellem private og erhvervsmæssige renteudgifter. Efter praksis er der opstillet tre betingelser for fradrag for renteudgifter:
- Gældsforholdet skal indeholde en retlig bindende forpligtelse, både til at betale gælden og til at betale renter
- Renterne skal være forfaldne
- Gælden skal påhvile en skattepligtig
Hvis de tre betingelser er opfyldt, kan renteudgifterne som udgangspunkt fradrages i kapitalindkomsten, igen med mindre subjektet lever af at sælge eller købe fordringer, eller ved at drive finansieringsvirksomhed.
Man skal her være opmærksom på, at man kun får det fulde fradragsudbytte af renteudgifterne, hvis man i øvrigt har en positiv nettokapitalindkomst. Det skyldes, at vi kun medregner en negativ kapitalindkomst, når vi beregner kommunalskatterne, og altså ikke ved bundskat og topskat. Her medregnes kun positiv nettokapitalindkomst, så hvis den er negativ medregnes den bare som et 0.
Aktieindkomst
Aktieindkomsten indgår ikke i den skattepligtige indkomst, men bliver beskattet selvstændigt jf. PSL § 8a. PSL § 4 opremser udtømmende, hvilke beløb der indgår i aktieindkomsten. Det er bl.a.:
- Aktieudbytte
- Afståelsessum for aktier
- Fortjeneste og tab efter bestemte bestemmelser i aktiebeskatningsloven (§§12-14)
Almindeligt aktieudbytte er det udbytte, der bliver besluttet på generalforsamlingen. Det udbytte er skattepligtigt og indgår i aktieindkomsten. Den skattepligtige skal betale skat af aktieudbyttet i det indkomstår, han erhverver ret til udbyttet. Det er uden betydning om udbyttet først kan hæves senere.
Beskatningen af aktieindkomsten reguleres i PSL § 8 a, og sker rimeligt ligetil. Aktieindkomsten er "positiv aktieindkomst" – "negative aktieindkomst".
Negativ aktieindkomst opstår kun som følge af tab ved salg af aktier. Dette er det eneste negative beløb der indgår i beregningen.
Du kan også læse mere om inkasso, inkassosagen eller reglerne for inkasso her.